Høringsuttalelse - Eksempelsamling for (nye) revisjonsberetninger

Saksbehandler: Marit O. Bjercke
Direkte telefon: 22 93 97 20
Vår referanse: 10/6998
Arkivkode: 620.1
Dato: 17.09.2010

Det vises til høringsbrev av 29. juni 2010 fra Den norske Revisorforening.

Finanstilsynet har tidligere avgitt høringsuttalelse de nye revisjonsstandardene ISA 700, 705, 706, 710 og 720 jf. brev datert 22. september 2009. Flere av de kommentarene som er gitt i nevnte høringsuttalelse er av betydning også for den eksempelsamlingen som nå er på høring. Finanstilsynet viser derfor i utgangspunktet til nevnte brev. Det fremheves likevel nok en gang at Finanstilsynet mener det vil være hensiktsmessig å avvente innføringen av nye revisjonsberetninger i Norge inntil det er avklart om EU-kommisjonen vil fastsette regler om revisjonsberetningen.

Nærmere kommentarer

Det sentrale er at revisjonsberetningen utformes i samsvar med det som følger av revisorloven § 5-6. Etter Finanstilsynets syn er det også viktig at revisjonsberetningen utformes slik at den er egnet til å støtte opp under revisors rolle som allmennhetens tillitsperson, jf. revisorloven § 1-2, og at den er forståelig for brukerne. Dette gjelder uansett hvilket eksempel fra eksempelsamlingen som anvendes.

Finanstilsynet har ikke vurdert samtlige eksempler i forhold til bestemmelsene i revisorloven, men har funnet det hensiktsmessig å knytte noen kommentarer til ”Eksempel N1”.     

a. Overskriften i revisorloven § 5-6 er ”revisjonsberetning”. ”Revisjonsberetning” er også det begrepet som benyttes i dag, og er dermed innarbeidet som begrep i Norge. Finanstilsynet foreslår at overskriften endres til ”revisjonsberetning”. Etter Finanstilsynet syn vil heller ikke en videreføring av begrepet ”revisjonsberetning” være uforenelig med den engelske betegnelsen. At ”uavhengig” ikke lenger er benyttet anses likevel som viktigst for Finanstilsynet, på grunn av den uklarhet en slik tilføyelse ville ha skapt.  

b. Etter revisorloven § 5-6 annet ledd skal revisjonsberetningen inneholde en innledning der det minst skal opplyses om hvilket årsregnskap som er revidert og hvilket regelverk for finansiell rapportering som er anvendt ved utarbeidelsen av årsregnskapet.  Finanstilsynet har ingen kommentarer til beskrivelsen av hvilket årsregnskap som er revidert og ser positivt på at overskudd/underskudd (årsresultatet) tas inn særskilt. Hvilket regelverk som er anvendt ved utarbeidelsen av årsregnskapet fremkommer imidlertid ikke av innledningsavsnittet. Dette følger riktignok av påfølgende avsnitt, men dette er et avsnitt som gjelder ledelsens ansvar for årsregnskapet og ikke revisors beskrivelse av regnskapet.

Etter Finanstilsynets syn bør beskrivelsen av innholdet i årsregnskapet samsvare med ordlyden i regnskapsloven.

c. Under uttalelsen om årsregnskapet er det tatt inn et punkt om ledelsens ansvar for årsregnskapet. Etter Finanstilsynets syn er dette unødvendig bakgrunnsinformasjon og vil også være situasjonen for uttalelsene om øvrige forhold. I revisjonsberetningen er det tilstrekkelig å angi at årsregnskapet og årsberetningen er avgitt av selskapets styre og daglig leder slik som i tidligere standardeksempel. Punktet om ledelsens ansvar for årsregnskapet, slik det nå fremstår, er etter Finanstilsynets syn mindre egnet til å støtte opp under revisors rolle som allmennhetens tillitsperson, jf. revisorloven § 1-2. 

d. Etter revisorloven § 5-6 tredje ledd første punktum skal revisor bekrefte at revisjonen er utført i samsvar med lov, forskrift og god revisjonsskikk. Slik bekreftelse er tatt inn i Eksempel N1 i første avsnitt under overskriften ”Revisors oppgaver og plikter”.

Videre følger det av samme bestemmelse at det skal opplyses hvilke revisjonsstandarder som er anvendt ved revisjonen. Eksempelet inneholder en henvisning til internasjonale revisjonsstandarder vedtatt av IAASB. I tillegg er det tatt inn hva revisjonsstandardene krever. Dette tillegget kan leses slik at tilsvarende krav ikke følger av revisorlovgivningen. Finanstilsynet ber om at det vurderes om setningen bør omformuleres eller om det bør gjøres en tilføyelse som gir et mer fullstendig bilde av hvilke regler som gjelder for revisjonen. Det vises til tidligere høringsuttalelse.

Til sist følger det av revisorloven § 5-6 tredje ledd at det skal gis en beskrivelse av hva revisjonen har omfattet. Etter Finanstilsynets syn ville det vært naturlig at revisor i denne beskrivelsen, i større grad enn det som følger av Eksempel N1, hadde benyttet bestemmelsene i revisorloven § 5-1 om revisjonens innhold, se også § 5-2 første ledd om revisors plikter. Samme forhold er kommentert i den tidligere høringsuttalelsen.

Uansett hvilken ordlyd som velges i revisjonsberetningen, vil det være lovkravene som avgjør om revisor har gjort det som skal gjøres i en årsregnskapsrevisjon. Dette gjelder også hva som er tilstrekkelige og hensiktsmessige revisjonsbevis. En ordlyd i revisjonsberetningen som måtte være snevrere enn det som følger av loven, vil imidlertid være uheldig.

Finanstilsynet finner også grunn til å gjenta oppfatningen om at ”forsvarlig” er et bedre begrep enn ”rimelig” som beskrivelse av regnskapsestimater.

e. Finanstilsynet har notert at to-delingen av revisjonsberetningen er foreslått opprettholdt. Det vises til Finanstilsynets tidligere høringsuttalelser på dette punkt. Til sammen dekker Eksempel N1 likevel de uttalelsene som skal gis i henhold til revisorloven § 5-6. Den løsning som er valgt innebærer imidlertid at forhold som medfører presiseringer eller forbehold i revisjonsberetningen vil måtte uttrykkes under ulike avsnitt. Dette medfører at revisjonsberetningen fremstår som mindre oversiktlig for regnskapsbrukerne. I tillegg antar Finanstilsynet at dette forholdet kan bli utfordrende, også for revisorene selv, i hvert fall i en overgangsperiode.
 
Det forhold at uttalelsen om årsregnskapet er gitt overskriften ”konklusjon”, i motsetning til uttalelsen om øvrige forhold som årsberetningen og registrering og dokumentasjon, kan gi inntrykk av at de har en ulik status, noe revisorloven ikke gir grunnlag for.   

Finanstilsynet legger til grunn at ovennevnte kommentarer vil være relevante også for de øvrige eksemplene på revisjonsberetninger.

Når det gjelder revisjonsberetningen til bruk for stiftelser har Finanstilsynet merket seg uttalelsen om utdelinger og forvaltning. Finanstilsynet legger til grunn at dette eksempelet på revisjonsberetning er akseptert av Lotteri- og stiftelsestilsynet.  

Revisjonskomiteens spesielle problemstillinger

Revisjonskomiteen ber spesielt om tilbakemelding på tre problemstillinger, som Finanstilsynet vil kommentere i rekkefølge og med nummerering som angitt i høringsbrevet.

1. Dette spørsmålet illustrerer etter Finanstilsynets syn de problemer som kan oppstå fordi konklusjonene ikke er samlet. Uavhengig av om usikkerheten knyttet til fortsatt drift har kommet til uttrykk i note, styrets beretning eller på annen måte er dette forhold som i alle tilfelle må gjenspeiles under uttalelsen om årsregnskapet.

2. I samsvar med Finanstilsynet generelle syn på oppdelingen av revisjonsberetningen, vil det etter Finanstilsynets oppfatning være mest hensiktsmessig om konklusjonene i revisjonsberetningen presenteres mest mulig samlet.

3. Etter at ny regnskapslov trådte i kraft i 1999 betraktes årsregnskapet og årsberetningen som selvstendige dokumenter. I og med at regnskapet ikke vil bli godkjent av Regnskapsregisteret uten at både årsberetning og revisjonsberetning fremlegges, antar Finanstilsynet at situasjonen ikke er særlig praktisk. Teoretisk kan det tenkes at revisor kan avgi en positiv uttalelse til årsregnskapet. Etter Finanstilsynets syn vil imidlertid ikke revisor være forpliktet til å avgi slik revisjonsberetning. Det vises også til at det vil kunne får andre konsekvenser for revisjonen avhengig, av hva som er grunnen til at årsberetningen ikke foreligger, herunder at revisor må vurdere fratreden dersom årsberetning ikke blir utarbeidet. På bakgrunn av ovennevnte finner Finanstilsynet grunn til å reise spørsmål ved om det er hensiktsmessig å utarbeide et eksempel på revisjonsberetning i en slik situasjon. 

 

For Finanstilsynet

 

Anne Merethe Bellamy
direktør for regnskaps- og revisortilsyn
       

 Kjersti Elvestad
        seksjonssjef